Şahıs Sigorta Primleri İle Bireysel Emeklilik Katkı Paylarının Gelir Vergisi ve Sosyal Sigortalar Kanunu Kapsamında İzahı ve Değerlendirilmesi-III

2- İşveren Tarafından İndirim Konusu Yapılabilecek Sınırları Aşan Tutarda Prim Ödemesi

Yukarıda Örnek-3’te yer alan primin bireysel emeklilik katkı payı ve 175 YTL olması halinde % 10’luk tutar olan 150 YTL, GVK’nın 40/9. maddesi kapsamında ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilecek, 1500 X % 10 = 150 YTL’yi aşan 25 YTL ise sigorta, damga vergisi ve gelir vergisi ile brütleştirilmek suretiyle personelin bordrosuna ilave edilerek vergilendirildikten sonra giderleştirilecektir.

Bu durumda 25 YTL’nin bordroya ilavesi ile birlikteki ücret hesaplamaları aşağıdaki gibi olacaktır.

1

BRÜT ÜCRET (ödenen bireysel emeklilik katkı payının yasal sınırı aşan kısmının brütleştirilerek normal brüt ücrete ilave edilmiş tutarı (1500+34,89)

 

 

1.534,89 YTL

 

SSK Matrahı (SSK tavan 3.176.70 YTL’dir.)

 

 

1.534,89 YTL

2

% 14 SSK İŞÇİ PAYI

14%

 

214,88 YTL

3

% 1 İŞSİZLİK SİGORTASI İŞÇİ PAYI

1%

 

15,35 YTL

4-a

İşveren tarafından ticari kazançtan gider olarak indirilebilecek yasal sınırı aşan ve ücret olarak giderleştirilmesi gereken bireysel emeklilik katkı payı

Net

25,00 YTL

 

4-b

İşveren tarafından karşılanan, ticari kazançtan gider olarak indirilebilecek yasal sınırı aşan ve ücret olarak giderleştirilmesi gereken bireysel emeklilik katkı payı

Brüt

34,89 YTL

 

5

GELİR VERGİSİ MATRAHI

 

 

1.304,66 YTL

DAMGA VERGİSİ MATRAHI

 

 

1.534,89 YTL

7

GELİR VERGİSİ VE DAMGA VERGİSİ TOPLAM TUTARI

 

 

204,91 YTL

 -

Gelir vergisi oranı ve tutarı (vergi matrahının %15’lik orana isabet ettiği varsayılmıştır.)

15%

195,70 YTL

 

 -

Damga vergisi oranı ve tutarı

0,6%

9,21 YTL

8

VERGİ VE DİĞER KESİNTİLER TOPLAMI (2+3+(4-a)+7)

 

 

460,14 YTL

9

ÖDENECEK NET ÜCRET (1-(2+3+6))

 

 

1.074,75 YTL

Burada, bireysel emeklilik katkı payının ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilecek 150 YTL’yi aşan 25 YTL’lik kısmı, ödeme yapıldığında personelden alacak kaydı yapıldığından, personelin ücretinden kesilerek, daha önceki alacak kaydı kapanacaktır.


 

C- KISMEN ÜCRETLİ KISMEN İŞVERENLER TARAFINDAN ÖDENMESİ HALİNDE VERGİ MATRAHINA ETKİSİ

Örnek-4:

Ücretli (D) için Ekim 2004 döneminde ödenen bireysel emeklilik katkı payı ile diğer verilerin aşağıdaki gibi olması halinde indirim konusu yapabileceği tutarlar ve ücret hesaplamaları aşağıdaki gibi olacaktır.

Aylık Brüt Ücret

2.000.000.000 TL

Katkı Payı Ödemesi

400.000.000 TL

Ocak-Eylül 2004 Döneminde İndirim Konusu Yapılmış Toplam Tutar

3.000.000.000 TL

Asgari Ücretin Yıllık Tutarı

5.202.900.000 TL

Brüt Ücretin % 10’u

200.000.000 TL

Brüt Ücretin % 5’i

100.000.000 TL

İŞVERENİN ÖDEDİĞİ TUTAR YÜZDESİ: % 80

320.000.000 TL

İŞÇİNİN ÖDEDİĞİ TUTAR YÜZDESİ: % 20

80.000.000 TL

Çalışanlar adına işverenlerce bireysel emeklilik şirketlerine ödenen katkı payları, bordroyla ilişkilendirilmeksizin, vergi matrahının tespitinde gider olarak indirilebilecektir. Ancak, 4697 sayılı Kanunla, işverenlerce gider olarak dikkate alınacak tutar ile çalışan tarafından indirim konusu yapılan katkı payı tutarı toplamının, çalışanın, katkı paylarının ödendiği aydaki ücretinin % 10’unu ve yıllık tutarının asgari ücretin yıllık tutarını geçemeyeceği hükme bağlanmıştır.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 3 No.lu Sirküleri’nde de hem işveren hem de ücretli tarafından katkı payı ödenmesi ve toplam tutarın belirtilen sınırı aşması halinde, indirimin öncelikli olarak ücret matrahının tespitinde mi yoksa ticari kazancın tespitinde mi yapılacağı konusunun taraflarca serbestçe belirlenebileceği hüküm altına alınmıştır.

Yukarıda yer verilen yasal hükümler dikkate alındığında, vergi matrahının tespitinde indirim konusu yapabilecek katkı payı tutarları aşağıda açıklandığı gibi olacaktır.

Ödenen katkı payı tutarı 400.000.000 TL olmasına rağmen, brüt ücretin % 10’unun 200.000.000 TL olması nedeniyle, ücretli ve işveren tarafından indirilebilecek katkı payı tutarı toplam 200.000.000 TL’yi aşamayacaktır.

İndirimde ücret matrahının tespitine öncelik verilmesi durumunda, ücretli tarafından ödenen 80.000.000 TL, Gelir Vergisi Kanunu’nun 63. maddesi uyarınca, ücretin safi tutarının tespitinde indirim konusu yapılacaktır. Aynı dönemde işveren tarafından ödenen 320.000.000 TL’nin sadece 120.000.000 liralık kısmı ücretle ilişkilendirilmeksizin Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/9. maddesi uyarınca ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilecektir. İşveren tarafından ödenen ancak Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/9. maddesi uyarınca indirilemeyen 200.000.000 TL ücret olarak vergilendirilmek suretiyle ticari kazancın tespitinde dikkate alınacaktır. Bu durumda net ücret olan 200.000.000 TL brüte tamamlanmak suretiyle ücrete dahil edilecek, söz konusu tutar üzerinden yapılan gelir vergisi tevkifatı ve sigorta primleri işveren tarafından beyan edilip ödenecektir.

İndirimde ticari kazanç matrahının tespitine öncelik verilmesi durumunda, işveren tarafından ödenen 320.000.000 TL’nin sadece 200.000.000 liralık kısmı Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/9. maddesi uyarınca ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilecektir. İşveren tarafından ödenen ancak indirilemeyen 120.000.000 TL ücret olarak vergilendirilmek suretiyle ticari kazancın tespitinde dikkate alınacaktır. Aynı dönemde ücretli tarafından ödenen 80.000.000 TL ise indirim konusu yapılamayacak. Bu varsayıma göre adı geçen personelin bordro bilgileri aşağıdaki gibi olacaktır.


 

1

AYLIK BRÜT ÜCRET (işveren tarafından ödenen ve yasal sınırları aşan kısmın brütleştirilerek ücrete dahil edilmiş brüt tutar)

 

 

2.190.023.753 TL

 

SSK Matrahı (tavan)

 

 

2.886.975.000 TL

 

SSK Matrahı

 

 

2.190.023.753 TL

2

% 14 SSK İŞÇİ PAYI

14%

 

306.603.325 TL

3

% 1 İŞSİZLİK SİGORTASI İŞÇİ PAYI

1%

 

21.900.238 TL

4

İşveren tarafından karşılanan ticari kazançtan gider olarak indirilebilecek yasal sınırı aşan ve ücret olarak vergilendirilmesi gereken katkı payı (Gelir vergisinin %25’lik dilimden ödendiği varsayılmıştır.)

Brüt Net

190.023.753 TL 120.000.000  TL

 

5

GELİR VERGİSİ MATRAHI

 

 

1.861.520.190 TL

6

DAMGA VERGİSİ MATRAHI

 

 

2.190.023.753 TL

7

GELİR VERGİSİ VE DAMGA VERGİSİ TOPLAM TUTARI

 

 

478.520.190 TL

-

Gelir vergisi oranı ve tutarı (vergi matrahının % 25’lik orana isabet ettiği varsayılmıştır.)

25%

465.380.048 TL

 

-

Damga vergisi oranı ve tutarı

0,6%

13.140.143 TL

8

VERGİ VE DİĞER KESİNTİLER TOPLAMI (2+3+4+7)

 

 

927.023.753 TL

9

NET ÜCRET

 

 

1.263.000.000 TL


 

Yine burada da bireysel emeklilik katkı payının ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilecek 200.000.000 TL’yi aşan 120.000.000 TL’lik kısmı, ödeme yapıldığında personelden alacak kaydı yapıldığından, personelin ücretinden kesilerek, daha önceki alacak kaydı kapanacaktır.

D- YILLIK GELİR VERGİSİ BEYANNAMESİ VERENLERİN, BU PRİMLERİ BEYAN ETTİKLERİ KAZANÇTAN İNDİRİM KONUSU YAPMALARI HALİNDE, VERGİ MATRAHININ ETKİLENİŞİ

Gelir vergisi mükelleflerinden, yıllık beyanname ile gelirlerini beyan edenler, yıllık gelir vergisi beyannamesinde yer alan indirimler ve geçmiş yıl zararları toplamından önceki tutarın bireysel emeklilik için ödenen primlerde % 10’u, bunun dışında kalan şahıs sigortaları için ödenen primlerde %5’ine kadar olan ve asgari ücretin yıllık tutarını aşmayan kısmını gelir vergisi matrahlarının tespitinde indirim konusu yapabileceklerdir.

Bireysel emeklilik sistemi ile diğer şahıs sigortaları için ödenen primlerin birlikte olması halinde matrahtan indirim konusu yapılabilecek tutar beyan edilen gelirin %10’u ile sınırlı olacaktır. Bu durumda şahıs sigorta primleri için %5 oranındaki sınır ayrıca aranacaktır.

 

Örnek: Yıllık beyanname verecek olan bir mükellefin 2004 yılı matrahının tespitinde indirim konusu yapabileceği katkı payı ve prim tutarlarına ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir.

Beyan Edilen Gelir

20.000.000.000 TL

Bireysel Emeklilik Katkı Payı Ödemesi

3.500.000.000 TL

Şahıs Sigorta Primi Ödemesi (Hayat, ölüm, kaza, sağlık, sakatlık, işsizlik, analık, doğum ve tahsil gibi sigorta poliçeleri.)

2.500.000.000 TL

Asgari Ücretin Yıllık Tutarı

5.202.900.000 TL

Beyan Edilen Gelir %10’u

2.000.000.000 TL

Beyan Edilen Gelir % 5’i

1.000.000.000 TL

Bu durumda indirilebilecek sigorta primi aşağıdaki tabloda hesaplanmıştır.

1

BEYAN EDİLEN GELİR

 

20.000.000.000.00 TL

2

İNDİRİM KONUSU YAPILABİLECEK PRİM VE KATKI PAYI ÖDEMELERİ 
(Dönemde indirim konusu yapılabilecek azami tutar,yıllık asgari ücret tutarını aşmaması kaydıyla ödenen primin bireysel emeklilik veya şahıs sigortası primi olma durumuna beyan edilen gelirin % 10 veya % 5’ine kadarıdır. )

 

2.000.000.000.00 TL

-

İndirilebilecek Şahıs sigortası primi

1.000.000.000.00 TL

 

-

İndirilebilecek Bireysel emeklilik katkı payı

2.000.000.000.00 TL

3

GELİR VERGİSİ, MATRAHI

 

18.000.000.000.00 TL

Yukarıdaki örneğimizde diğer veriler aynı kalmak şartıyla beyan edilen yıllık gelir 60 milyar olsa idi bu defa indirim konusu yapılacak tutar aşağıdaki gibi olacaktır.

1

BEYAN EDİLEN GELİR

 

60.000.000.000,00 TL

2

İNDİRİM KONUSU YAPILABİLECEK PRİM VE KATKI PAYI ÖDEMELERİ 
(Dönemde indirim konusu yapılabilecek azami tutarın yıllık asgari ücret tutarını aşmaması kaydıyla ödenen primin bireysel emeklilik veya şahıs sigortası primi olma durumunda göre Beyan edilen gelirin %10 veya % 5’ine kadarıdır. )

 

5.202.900.000,00 TL

-

İndirilebilecek Şahıs Sigortası Primi

2.500.000.000,00 TL

 

-

İndirilebilecek Bireysel Emeklilik Katkı Payı

3.500.000.000,00 TL

3

GELİR VERGİSİ MATRAHI

 

54.797.100.000,00 TL


 

Mükelleflerce ödenen prim ve katkı paylarının yıllık beyanname ile beyan edilen gelirden indirebilmesi için, bu prim ve katkı paylarının ücretin safi tutarının tespitinde ayrıca indirilmemiş olması gerekmektedir.

Mükellefin eşi ve çocuklarının ayrı beyanname vermeleri halinde, eş ve çocuklar adına ödenen prim ve katkı payları öncelikle kendi gelirlerinden indirilecektir.

07.10.2001 Tarihinden Önce Akdedilen Poliçeler İle İlgili Primler

Kazanılmış haklarda herhangi bir kayba neden olmamak bakımından, 4697 sayılı Kanun’un geçici 1. maddesinde, 07.10.2001 tarihinden önce akdedilmiş şahıs sigorta poliçeleri kapsamında ödenen primlerin vergi matrahının tespitinde indirimi ile ilgili olarak, Gelir Vergisi Kanunu’nun 4697 sayılı Kanunladeğişmeden önceki 63 ve 89. madde hükümlerinin uygulanacaktır.

 

VII- SONUÇ

- İşverenler tarafından çalışanlar adına ödenen şahıs sigorta primleri SSK açısından prime esas kazançlar içerisinde yer almaktadır. İşverenlerin çalışanlar için yaptığı şahıs sigorta primleri ödemelerinin sigorta primi kesintisine tabii olması yönündeki resmi kurumların görüş değişikliği bu tür işlemleri olan işverenlerin kayıtlarında ciddi sorunlar yaratacaktır.

- İşverenlerin ödediği şahıs sigorta primlerinin 07.10.2001 öncesi veya sonrası başlangıçlı poliçelere ait olması halinde, ödenen primin gelir vergisi matrahından indirilmesine ilişkin sınırlamalarda değişiklik olacağından brütleştirilecek tutar nedeniyle ödenen primin işverene maliyeti etkileneceğinden bu sınırlamalara dikkat edilmelidir.

- Ücretlilerde; dönemde indirim konusu yapılabilecek azami tutar, önceki dönemlerde indirim konusu yapılan tutar ile indirim konusu yapılan dönemdeki tutar toplamının yıllık asgari ücret tutarını aşmaması kaydıyla ödenen primin bireysel emeklilik veya şahıs sigortası primi olma durumuna göre brüt ücretin % 10 veya % 5’ine kadarı olmalıdır.

- Beyana tabi gelir vergisi mükelleflerinin beyan döneminde indirim konusu yapabilecekleri azami tutarın, yıllık asgari ücret tutarını aşmaması kaydıyla, ödenen primin bireysel emeklilik veya şahıs sigortası primi olma durumuna göre yıllık gelir vergisi beyannamesinde beyan edilen gelirin % 10 veya % 5’ine kadarıdır.

- Beyana tabi gelir vergisi mükellefleri açısından eş ve çocukların kendileri için ayrı beyanname vermeleri halinde, kendilerine ait primler öncelikle kendi gelirlerinden indirilmelidir.

- Şirket ortakları, müdür veya yönetim kurulu üyeliği sıfatıyla şirkette görev alıyorsa, bordrolu çalışanlarla aynı statüde olmamalarına rağmen, bunlara ödenenlerde GVK’ya göre ücret sayıldığından, adlarına ödenecek prim ve katkı payları ücretlilerdeki gibi değerlendirilmelidir. Şirkette görevli olmayan ortaklar adına ödenen prim ve katkı payları şirket açısından gider sayılmaz.

- İşverence karşılanan bireysel emeklilik katkı payları yasal sınırlar geçilmemek kaydıyla Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/9. maddesi uyarınca ücretlerle ilişkilendirilmeksizin ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilecektir.

- İşverence karşılanan şahıs sigorta primleri Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/9’a göre ticari kazançtan indirilemeyeceğinden, ücret olarak değerlendirilip 40/1’e göre indirim konusu yapılmalıdır.

- Maliye Bakanlığı'nın yayımladığı 13.08.2003 tarihli 2003/3 sayılı Gelir Vergisi Sirküleri’nin 4. maddesinde, “Hem işveren, hem de ücretli tarafından katkı payı ödemesi ve toplam tutarının yasada belirtilen sınırı aşması halinde, indirimin öncelikli olarak ücret matrahının tespitinde mi yoksa ticari kazancın tespitinde mi yapılacağı konusu taraflarca serbestçe belirlenebilecektir.” denilmektedir. Ancak GVK’nun 63. maddesinde; Ücretin gerçek safi değeri, işveren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamından 63. maddenin 3. bendinde yer alan “şahıs sigorta primleri ve bireysel emeklilik katkı paylarını da kapsayan tutarların indirilmesinden sonra kalan miktar olmalıdır.” ifadesinden hareketle ücretli tarafından ödenen prim ve katkı payları öncelikle ücret matrahının tespitinde kullanılmalıdır kanaatindeyim.

 


*         YMM (Trend Denetim ve YMM A.Ş.)

(à)         Yazının I. Bölümü İçin Bkz. Yaklaşım, Sayı: 148, Nisan 2005 s. 123-127, Yazının II. Bölümü İçin Bkz. Yaklaşım, Sayı: 149, Mayıs 2005, s. 133-136